Ustalając podstawę wymiaru składki zdrowotnej, dochodu uzyskanego z "podstawowej" działalności gospodarczej nie można pomniejszyć o "stratę" z tytułu sprzedaży środka trwałego. Tak wynika z interpretacji indywidualnej ZUS z 3 sierpnia 2022 r., nr DI/200000/43/882/2022.

Regulacje ustawowe

Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowej, podatkiem liniowym czy IP Box, podstawę wymiaru składki zdrowotnej ustalają w oparciu o dochód. Dochód ten generalnie ustala się zgodnie z przepisami ustawy o PDOF. Regulacje tej ustawy odnoszą się m.in. do ustalania dochodu z odpłatnego zbycia środków trwałych. Wynika z nich, że dochodem tym (stratą) jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków (art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF).

Dodatkowo, na potrzeby ustalania podstawy wymiaru składki zdrowotnej, stosuje się art. 35 ustawy z dnia 9 lutego 2022 r. o zmianie ustawy – Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 807 ze zm.). Wynika z niego, że dochodu ze sprzedaży środków trwałych (ustalonego jak wyżej) nie powiększa się o odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Ustalenie dochodu ze sprzedaży środka trwałego – na potrzeby ustalenia podstawy wymiaru składki zdrowotnej – można zapisać wzorem:

D = P – Wp + A

gdzie:

D     –  oznacza dochód ze sprzedaży środka trwałego (na potrzeby ustalania podstawy wymiaru składki zdrowotnej),

P      –  oznacza przychód ze sprzedaży środka trwałego (kwota netto otrzymana ze sprzedaży),

Wp   –  oznacza wartość początkową środka trwałego,

A      –  oznacza wysokość dokonanych odpisów amortyzacyjnych (bez odpisów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed 1 stycznia 2022 r.).

Powyższy wzór opracowano na podstawie przepisów.

UWAGA! Wzór ten nie uwzględnia limitu 150.000 zł/225.000 zł, powyżej którego odpisy amortyzacyjne dotyczące samochodu osobowego nie mogą być kosztem podatkowym – stosowanie tego limitu – na potrzeby ustalania podstawy wymiaru składki zdrowotnej – jest jednak kontrowersyjne.

Pomimo odrębnych regulacji ustawowych odnoszących się m.in. do ustalania dochodu uzyskanego na sprzedaży środków trwałych, dla celów PIT nie ustala się osobno dochodu na sprzedaży środków trwałych i osobno dochodu z "podstawowej" działalności (dochód jest "wspólny" – ustalony jest z uwzględnieniem wszystkich przychodów i kosztów uzyskania przychodów). Nie jest jednak jednoznaczne, czy tak samo należy postąpić na potrzeby określenia podstawy wymiaru składki zdrowotnej. Ustalenie powyższego jest bardzo istotne, gdyż na sprzedaży środków trwałych często powstaje "strata". Czy o tę stratę można pomniejszyć dochód z "podstawowej" działalności?

Stanowisko ZUS

Problem z ustalaniem dochodu w przypadku uzyskania "straty" na sprzedaży środków trwałych był przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez ZUS. W sprawie przywołanej na wstępie przedsiębiorca uważał, że "straty" tej nie może uwzględnić przy ustalaniu podstawy wymiaru składki zdrowotnej i że w tym przypadku podstawą do jej wyliczenia będzie dochód z "podstawowej" działalności gospodarczej. Na infolinii ZUS przedsiębiorca uzyskał jednak informację odmienną, tj. że "stratę" poniesioną na sprzedaży środka trwałego można odjąć od dochodów z "podstawowej" działalności. W interpretacji indywidualnej ZUS jednak tego stanowiska nie podzielił i uznał za prawidłowe stanowisko przedsiębiorcy.
To oznacza, że "straty" na sprzedaży środków trwałych nie można uwzględnić przy ustalaniu podstawy wymiaru składki zdrowotnej.

Od redakcji:

O wątpliwościach co do możliwości uwzględnienia "straty" ze sprzedaży środków trwałych przy ustalaniu podstawy wymiaru składki zdrowotnej pisaliśmy już wielokrotnie na łamach naszego czasopisma, m.in. w BI 26 z 10 września br. Początkowo do naszej redakcji docierały informacje, że ZUS zezwala na pomniejszenie dochodu z "podstawowej" działalności o "stratę" poniesioną na sprzedaży środków trwałych (taką też informację uzyskał przedsiębiorca na infolinii ZUS składając wniosek o opisaną w tym artykule interpretację ZUS). Zaznaczamy jednak, że obecnie infolinia ZUS informuje odmiennie, tj. że dochodu z podstawowej działalności nie można pomniejszyć o stratę na sprzedaży środków trwałych.

Przykład 1

Podatnik opodatkowany według skali podatkowej kupił w 2015 r. samochód osobowy. Jego wartość początkowa wyniosła 70.000 zł. Samochód został całkowicie zamortyzowany przed 1 stycznia 2022 r. W sierpniu 2022 r. samochód ten został sprzedany za 20.000 zł. Zakładamy, że dochód z "podstawowej" działalności podatnika w sierpniu br. wyniósł 40.000 zł (dla uproszczenia zakładamy, że w poprzednich miesiącach dochód/strata nie wystąpił/-a).

Dla celów podatkowych na sprzedaży samochodu powstał dochód w wysokości 20.000 zł. Dochód był równy przychodowi – koszty podatkowe nie wystąpiły, gdyż samochód został wcześniej całkowicie zamortyzowany. Łączny dochód podatkowy wyniósł więc 60.000 zł (40.000 zł + 20.000 zł).

Podatnik ustalając podstawę wymiaru składki zdrowotnej za wrzesień br. (na podstawie dochodu z sierpnia br.) obliczył dochód/stratę na sprzedaży środka trwałego następująco: 20.000 zł – 70.000 zł = – 50.000 zł; ponieważ jest to kwota ujemna (powstała strata), podatnik przyjął, że dochód wyniósł 0 zł.

Dochodu z "podstawowej" działalności podatnik – zgodnie ze stanowiskiem ZUS – nie pomniejszy o stratę uzyskaną na sprzedaży środka trwałego. Podstawa wymiaru tej składki za wrzesień br. wyniesie więc 40.000 zł.

Zaznaczamy jednak, że nadal nie jest jasne, jak postąpić w przypadku, gdy środek trwały nie jest całkowicie zamortyzowany. ZUS na infolinii wyjaśnia bowiem, że ustalając podstawę wymiaru składki zdrowotnej należy w pierwszej kolejności porównać przychód ze sprzedaży środka trwałego z odpisami amortyzacyjnymi zaliczonymi do kosztów podatkowych przed 1 stycznia 2022 r. Jeżeli przychód jest niższy, należy przyjąć, że powstała "strata" i stratę tę należy pominąć (ustalając podstawę wymiaru składki zdrowotnej należy uwzględnić jedynie dochód z "podstawowej" działalności). W przeciwnym razie "wynik" na tej sprzedaży należy uwzględnić ustalając podstawę wymiaru ww. składki.

Przykład 2

Podatnik opodatkowany według skali podatkowej sprzedał w 2022 r. maszynę (środek trwały) za 50.000 zł. Maszyna nie została całkowicie zamortyzowana. Pozostałe dane pokazano w tabeli (kwoty amortyzacji – przykładowe).

Zakładamy, że dochód z "podstawowej" działalności gospodarczej wyniósł 100.000 zł.

Dochód podatkowy uzyskany na sprzedaży maszyny wyniósł: 50.000 zł – 30.000 zł = 20.000 zł.

Łączny dochód podatkowy wyniósł więc: 100.000 zł + 20.000 zł = 120.000 zł.

Natomiast na potrzeby ustalenia wymiaru składki zdrowotnej podatnik ustalił, że przychód ze sprzedaży środka trwałego jest niższy niż odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów podatkowych przed 1 stycznia 2022 r. (50.000 zł < 150.000 zł). Zgodnie z wyjaśnieniem ZUS, wyniku na sprzedaży tego środka trwałego podatnik nie powinien uwzględniać ustalając podstawę wymiaru składki zdrowotnej. Podstawą jej wymiaru będzie więc dochód z "podstawowej" działalności, tj. 100.000 zł.

Od redakcji:

Opisana w tym artykule interpretacja ZUS ma charakter indywidualny i nie jest wiążąca dla przedsiębiorców (podobnie jak informacje uzyskane na infolinii ZUS). Niemniej jednak powyższe może oznaczać, że w tym zakresie kształtuje się niekorzystna linia interpretacyjna.

Podkreślamy jednocześnie, że sposób ustalania, czy na sprzedaży środka trwałego powstała "strata" nadal jest kontrowersyjny – wyjaśnienia przekazywane na infolinii ZUS są bowiem niejednoznaczne i nie wynikają z przepisów. Na dzień dzisiejszy nadal więc zapewne ta kwestia będzie budziła sporo kontrowersji.