Dostawa towaru na rzecz nieuczciwego nabywcy - podatki i ewidencja księgowa u sprzedawcy

W praktyce niekiedy występują sytuacje, w których podmiot gospodarczy dokona sprzedaży towaru na rzecz nieuczciwego nabywcy (oszusta), tj. podmiotu posługującego się fałszywymi danymi (w tym m.in. podszywającego się pod innego kontrahenta), który nie dokona zapłaty za wydany mu towar. W tym artykule poruszamy wybrane kwestie związane z rozliczeniem takiej dostawy m.in. na gruncie VAT, podatku dochodowego oraz ewidencji księgowej.

2.1. VAT z tytułu dostawy towarów na rzecz nieuczciwego nabywcy

Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, eksport, a także wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT). W odniesieniu do dostawy krajowej oraz WDT ustawodawca wskazał, że przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (zob. art. 7 i art. 13 ustawy o VAT).

Również w przypadku eksportu towarów przyjmuje się, że konieczne jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.530.2023.2.MR stwierdził jednak, że także w tej sytuacji jest to konieczne.

Należy zatem ustalić, czy jeśli podatnik przekazuje towar nieuczciwemu nabywcy (np. takiemu, który podszył się pod inny podmiot), to czy można mówić tu o dokonaniu dostawy towarów dla celów VAT, tj. czy dochodzi tu do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel - jak definiować?

W ustawie o VAT nie ma regulacji, które definiowałyby pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel". Warto tu przywołać wyrok TSUE z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88, z którego wynika, że "dostawa towarów" nie odnosi się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownych przepisach krajowych, ale obejmuje każde przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzenia tym majątkiem, tak jak gdyby była ona ich właścicielem. Dostawa towarów to przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie doszło do przeniesienia własności tej rzeczy. Na wyrok ten powołują się organy podatkowe, a także krajowe sądy administracyjne, definiując pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel". Jak przykładowo czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 25 czerwca 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.363.2021.22.KK:

"(...) Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności", lecz jako własność ekonomiczną. Własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Przy czym, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym.

(...) kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. (...)"

Pozostaje odpowiedź na pytanie, czy do dostawy towaru dochodzi także w przypadku przekazania towaru nieuczciwemu nabywcy (np. podmiotowi, który podszył się pod inny podmiot).

• Stanowisko organów podatkowych

Według organów podatkowych, w przypadku dostawy towarów na rzecz nieuczciwego kontrahenta należy uznać, że dostawa towarów miała miejsce. Tak wynika np. z interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS dotyczących WDT: z 25 czerwca 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.363.2021.22.KK, z 7 czerwca 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.200.2024.1.JK, z 8 stycznia 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.553.2023.1.KK oraz z 5 czerwca 2023 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.246.2023.2.JSZ. Jak przykładowo stwierdził organ podatkowy w trzeciej z tych interpretacji, brak zapłaty za dokonaną dostawę (gdyż osoba zamawiająca towar podszyła się pod firmę, która zamówienia nie dokonała), nie wpływa na opodatkowanie samej czynności. Ustawa o VAT nie uzależnia bowiem opodatkowania czynności od otrzymania zapłaty. Zdaniem Dyrektora KIS, sama dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel miała miejsce, gdy towar został na miejscu rozpakowany, a wszelkie wymagane dokumenty przewozowe podpisane. Zatem, jak stwierdził organ podatkowy:

"(...) podmiot, który zamówił towar, uzyskał de facto możliwość korzystania z tych towarów tak jak właściciel. Ponadto ujawnienie okoliczności, że najprawdopodobniej padli Państwo ofiarą oszustwa nastąpiło po dokonaniu transakcji i po tym jak towary zostały przemieszczone z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Tym samym dokonanej transakcji nie można uznać za czynność niebędącą przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

(...) w wyniku dokonanej dostawy nastąpił wywóz towarów na terytorium państwa członkowskiego UE inne niż terytorium kraju. Zatem doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (...) podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju (...)."

Organ podatkowy uznał ponadto, że wykazując WDT z tytułu dostawy towarów na terytorium innego niż Polska kraju UE na rzecz nieuczciwego nabywcy, polski podatnik nie ma prawa do zastosowania 0% VAT.

Zatem, zdaniem organu podatkowego:

"(...) pomimo iż nastąpiło przemieszczenie towaru z Polski do innego państwa członkowskiego UE, to towar nie trafił do podmiotu, na rzecz którego dostawa została zafakturowana. Powyższe skutkuje brakiem możliwości opodatkowania tej dostawy stawką podatku VAT w wysokości 0%. W konsekwencji dokonana przez Państwa dostawa towarów podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla sprzedawanych towarów.(...)"

• Stanowisko sądów administracyjnych

W orzecznictwie sądów administracyjnych można natomiast spotkać pogląd, że w sytuacji, gdy do wydania towaru doszło na skutek oszustwa (tj. towarem dysponował niezidentyfikowany podmiot, który wszedł w jego posiadanie w warunkach wskazujących na popełnienie przestępstwa), to w takim przypadku nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Tak wynika np. z wyroku WSA w Łodzi z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 553/23 oraz z wyroku WSA we Wrocławiu z 19 września 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 84/23 (orzeczenia nieprawomocne).

W pierwszym z tych wyroków sąd stwierdził, że aby doszło do dostawy towaru, po stronie dostawcy musi istnieć wola przekazania innemu podmiotowi władztwa nad rzeczą. Musi być to więc zamierzona przez stronę transakcja, którą strona chciała sfinalizować ze znanym stronie kontrahentem. Zdaniem sądu, na gruncie ustawy o VAT, istotne jest, aby adresat dostawy był znany. Nie można przenieść prawa do rozporządzania towarem na nieznany, nieustalony podmiot, gdyż - jak stwierdził sąd - bezsprzecznie wykracza to poza sferę woli podmiotu dokonującego dostawy, a nadto uniemożliwia kontrolę obrotu i rozliczeń podatkowych. Trudno zatem uznać za trafne stanowisko, że w takim przypadku zostało przeniesione prawo do rozporządzania towarem. Ponadto według sądu:

"(...) nie do pomyślenia jest w demokratycznym państwie prawa przekonanie, że w wyniku przedmiotowej czynności przeniesiono prawo do rozporządzania towarem na rzecz oszusta. Zaakceptowanie tego oczywiście niezasadnego poglądu prowadziłoby wprost do uznania, że uprawnienie to można nabyć za pomocą czynu zabronionego, co jest nie do przyjęcia. Wykraczałoby to poza granice art. 2 Konstytucji RP i godziło w pewność obrotu gospodarczego (...)."

Zaznaczamy jednak, że TSUE w wyroku z 17 października 2019 r., w sprawie C-653/18 - dotyczącym eksportu - uznał, że nawet jeżeli nabywca towaru jest nieznany, można uznać, że doszło do eksportu towaru (i zastosować 0% stawkę VAT), jeżeli towary zostały wywiezione poza terytorium UE, pomimo że po dokonaniu wywozu organy podatkowe stwierdziły, iż nabywcą tych towarów nie była osoba wykazana na fakturze, lecz inny, nieustalony podmiot.

• Podsumowanie

Naszym zdaniem, gdy polski sprzedawca wyda towar nieuczciwemu nabywcy, to - niezależnie od tego, czy jest to transakcja krajowa, czy zagraniczna (WDT, eksport) - zasadne jest uznać, że nie doszło do dostawy towarów rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Za słuszne uznajemy argumenty WSA w Łodzi, iż "nie do pomyślenia jest w demokratycznym państwie prawa przekonanie, że w wyniku przedmiotowej czynności przeniesiono prawo do rozporządzania towarem na rzecz oszusta". W naszej opinii istnieje uzasadnienie, aby w omawianej sytuacji sprzedawca wystawił fakturę korygującą w celu "wyzerowania" ww. transakcji i "odzyskania" wykazanej w niej kwoty VAT należnego.

Trzeba jednak pamiętać, że organy podatkowe mają w tej kwestii inne zdanie. Na dzień dzisiejszy najbezpieczniej jest postąpić zgodnie z ich stanowiskiem.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z zasadą ogólną, podatnikom przysługuje prawo do odliczenia VAT od nabytych towarów w takim zakresie, w jakim te towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (z uwzględnieniem ustawowych ograniczeń i wyłączeń). W przypadku zakupu towarów, które są następnie odsprzedawane innym podmiotom, gdy sprzedaż ta jest opodatkowana, podatnikom generalnie przysługuje prawo do odliczenia VAT. Tak jest także w przypadku sprzedaży towarów w ramach WDT i eksportu towarów (opodatkowanych 0% stawką VAT).

W sytuacji gdy towar został dostarczony nieuczciwemu nabywcy, to należy ustalić, czy sprzedawca zachował prawo do odliczenia VAT od zakupu tego towaru.

Nie ma raczej wątpliwości, że podatnik zachowa takie prawo, gdyby uznać - za organami podatkowymi - że doszło do dostawy tego towaru. Tak też wynika np. z ww. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 czerwca 2024 r., w której czytamy:

"(...) pomimo że po zbadaniu sprawy przez spółkę C okazało się, że firma ta nigdy nie składała u Państwa zamówień na dostawy towarów, to zachowują Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów wykorzystywanych do działalności opodatkowanej (...)".

W naszej opinii, podatnik powinien zachować prawo do odliczenia VAT od zakupu towarów dostarczonych nieuczciwemu nabywcy także wtedy, gdyby uznać - zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych - że nie doszło w takim przypadku do dostawy towarów (czyli, że nie występuje czynność opodatkowana VAT). Naszym zdaniem, zasadne jest tu przyjęcie analogicznego stanowiska jak w przypadku kradzieży towarów, gdzie wskazuje się (opierając się na orzecznictwie TSUE), że gdy zakup danego towaru był dokonany z zamiarem jego wykorzystania do czynności podlegających opodatkowanej VAT, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn niezależnych od podatnika, tj. w sposób niezawiniony, "z powodów pozostających poza kontrolą podatnika", prawo do odliczenia VAT od nabycia tego towaru zostaje zachowane (zob. np. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 19 grudnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.793.2022.1.IK).

2.2. Wyłudzenie towaru przez nieuczciwego nabywcę a przychody i koszty podatkowe

Przychody podatkowe

Za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W praktyce przyjmuje się, że przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do ich dochodzenia, tj. takie, które wynikają z zaistniałego stosunku prawnego.

Trzeba też mieć na uwadze, że za datę powstania przychodu - w przypadku rzeczy - uważa się zasadniczo dzień wydania rzeczy, nie później niż dzień (art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP i art. 14 ust. 1c ustawy o PDOF):

• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.

Ta z czynności, która wystąpi jako pierwsza, wyznaczy moment powstania przychodu.

Wydając zatem towar nabywcy, sprzedawca jest zobowiązany wykazać przychód podatkowy (zakładając, że wcześniej nie wykazał tego przychodu w związku z wystawieniem faktury lub otrzymaniem zapłaty). Tak jest zarówno w przypadku sprzedaży na rzecz podmiotu krajowego, jak i zagranicznego.

Co jednak w sytuacji, gdy następnie okaże się, że podatnik padł ofiarą oszustwa i przekazał towar innemu podmiotowi niż ten, pod którego się podszył? Czy w tej sytuacji podatnik może skorygować przychód podatkowy, jeśli nie otrzyma zwrotu ww. towaru ani zapłaty za niego?

W interpretacjach indywidualnych organów podatkowych dominuje stanowisko, iż sprzedawca powinien wykazać przychód należny z tytułu ww. transakcji na ogólnych zasadach. Jak wskazują organy podatkowe, kwestie związane z wyłudzeniem towaru i popełnieniem na szkodę podatnika przestępstwa/oszustwa, czy kwestia ważności zawartej umowy znajdują się poza zakresem ustaw podatkowych (a w konsekwencji organów podatkowych) i mogą stanowić ewentualne pole do dochodzenia przez wnioskodawcę roszczeń na gruncie przepisów prawa karnego i cywilnego. Okoliczności te nie wpływają jednakże na kwestię momentu rozpoznania przychodu z działalności gospodarczej. Organy podatkowe zaznaczają przy tym, że gdy sprzedawca uzyska stosowny dokument potwierdzający dokonanie czynu zabronionego, to będzie uprawniony do dokonania bieżącej korekty przychodu podatkowego. Tak wynika np. z interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS: z 7 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.155.2024.4.DP, z 16 maja 2024 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.118.2024.2.SJ, z 4 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.201.2022.1.ASK.

Jak czytamy w ostatniej z tych interpretacji:

"(...) korekta przychodu (przez jego zmniejszenie) w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie wynika z błędu, czy też oczywistej omyłki, stąd korekta ta nastąpiłaby "na bieżąco", tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono dokument potwierdzający przyczyny korekty.

(...) mają Państwo, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo do pomniejszenia w rozliczeniu za 2022 r. przychodów podatkowych w związku z wydaniem przez Prokuraturę Rejonową (...) postanowienia o popełnieniu przestępstwa i umorzeniu postępowania wskutek niewykrycia sprawcy. (...)"

Zdarzają się też interpretacje indywidualne, w których organ podatkowy uznaje, że w takich przypadkach sprzedawca nie jest zobowiązany do wykazania przychodu podatkowego. Tak wynika np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 16 grudnia 2022 r., nr 0111-KDWB.4010.81.2022.2.AW, czy z 12 lutego 2021 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.848.2020.2.ISL. Jak czytamy w pierwszej z tych interpretacji:

"(...) skoro transakcja sprzedaży towaru przez spółkę została udokumentowana fakturami, jednakże ww. sprzedaż dokonana została na rzecz podmiotu podającego się za reprezentanta spółki francuskiej, wskutek czego doszło do kradzieży/przywłaszczenia towaru spółki, to nie można uznać, aby doszło do faktycznej sprzedaży tego towaru, a co za tym idzie powstania przychodu podatkowego po stronie spółki. Zatem Wnioskodawca nie powinien rozpoznawać przychodu podatkowego (...) w wysokości ceny wynikającej z faktury wystawionej na ww. podmiot, tj. spółkę francuską, której dane zostały wykorzystane do oszustwa, a która nie była w rzeczywistości nabywcą, a towar został skradziony przez niezidentyfikowaną osobę podszywającą się pod jej reprezentanta. (...)"

Zaznaczamy, że z informacji telefonicznej udzielonej przez KIS wynika, iż prawidłowe jest pierwsze z ww. stanowisk, tj. podatnik powinien wykazać przychód z tytułu wydania towaru na rzecz nieuczciwego nabywcy (tj. podmiotu, który podszył się pod inny podmiot), przy czym przychód ten będzie mógł skorygować na bieżąco, uzyskując stosowny dokument potwierdzający dokonanie czynu zabronionego.

Jak z powyższego wynika na gruncie podatku dochodowego organy podatkowe zajmują korzystniejsze stanowisko niż na gruncie VAT.

Gdyby podatnik uznał, zgodnie z WSA, że do dostawy nie doszło i wystawiłby fakturę korygującą, to mogłaby powstać wątpliwość, czy korekty przychodu podatnik powinien dokonać w dacie wystawienia faktury korygującej (uznając, że korekta przychodu nie była spowodowana błędem rachunkowym czy inną oczywistą omyłką - zob. art. 12 ust. 3j ustawy o PDOP i art. 14 ust. 1m ustawy o PDOF), czy otrzymania ww. potwierdzającego dokonanie czynu zabronionego. W naszej opinii, wystawienie faktury korygującej powinno uprawniać podatnika do dokonania korekty przychodu. Zaznaczamy jednak, że nie wiadomo, czy podobne stanowisko zająłby właściwy dla podatnika organ podatkowy.

Koszty uzyskania przychodów

Kolejną kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy w sytuacji gdy podatnik będzie uprawniony do dokonania korekty przychodu podatkowego (w związku z otrzymaniem stosownego dokumentu potwierdzającego dokonanie czynu zabronionego), powinien także skorygować koszty podatkowe o wartość towarów, które zostały przekazane nieuczciwemu kontrahentowi. Przypomnijmy bowiem, że wydatki na zakup towarów handlowych stanowią koszty podatkowe z chwilą uzyskania przychodu z ich sprzedaży (jako koszty bezpośrednio związane z przychodami).

Wydaje się, że w takim przypadku podatnik powinien skorygować koszty podatkowe równolegle do korekty przychodów podatkowych. Jednocześnie podatnik powinien rozważyć, czy wartość ww. utraconych towarów może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako stratę w środkach obrotowych.

W praktyce przyjmuje się, że podatnicy mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych (a więc m.in. w towarach), które powstały:

• na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot,
• w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej.

UWAGA! Ustalając, czy podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ww. stratę, powinien każdorazowo brać pod uwagę całokształt prowadzonej przez podatnika działalności, okoliczności, które spowodowały powstanie straty, udokumentowanie straty, podjęte przez podatnika działania zabezpieczające.

Naszym zdaniem, jeśli podatnik (sprzedawca) dochował należytej staranności zawierając transakcję z "fałszywym" nabywcą (dokonując m.in. weryfikacji kontrahenta), a mimo to nie udało się uniknąć wyłudzenia towaru, to powinien mieć prawo ujęcia w kosztach podatkowych wartości tego towaru. Jednakże, aby było to możliwe, podatnik powinien posiadać stosowny dokument np. postanowienie o umorzeniu postępowania (por. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 21 marca 2023 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.14.2023.2.KW). Wtedy bowiem zostanie urzędowo poświadczona okoliczność, że odzyskanie środków utraconych w związku z zaistniałą stratą nie jest możliwe.

2.3. Wyłudzenie towaru przez nieuczciwego nabywcę a ewidencja księgowa

Przychody i koszty z tytułu sprzedaży towarów

W ustawie o rachunkowości nie ma regulacji, które wskazywałyby wprost, w którym momencie jednostki powinny wykazywać w księgach przychód ze sprzedaży towarów. Ustalając taki moment jednostki mogą kierować się wskazówkami zawartymi w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 15 "Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów" (dalej: KSR nr 15). W pkt 4.1.1 tego standardu wskazano, że przychody ze sprzedaży dóbr ujmuje się wtedy, kiedy spełnione są łącznie następujące warunki:

• została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy dostawcą i nabywcą dóbr,
• transakcja ma treść ekonomiczną,
• wiarygodnie ustalono wynagrodzenie należne dostawcy z tytułu sprzedaży dóbr,
• dostawca przekazał nabywcy znaczące korzyści i ryzyko związane z dobrami będącymi przedmiotem umowy,
• wiarygodnie ustalono koszty realizacji umowy,
• uprawdopodobniono uzyskanie wynagrodzenia z tytułu sprzedaży dóbr.

Uwzględniając powyższe, dla celów bilansowych przychód ze sprzedaży towarów powstaje generalnie w momencie ich wydania (w ramach uproszczenia jednostki mogą jednak w trakcie roku przyjąć, że moment powstania przychodu bilansowego ustalają analogicznie, jak dla celów podatku dochodowego, tj. przychód ten wykazują np. w dacie wystawienia faktury, jeśli faktura jest wystawiona przed wydaniem towaru/wykonaniem usługi i uregulowaniem należności).

Jeśli więc w momencie wydania towaru nabywcy (który później okazał się nieuczciwy) jednostka sądziła, że zostały spełnione ww. warunki, to powinna wykazać z tego tytułu przychód, księgując go na podstawie wystawionej faktury np. (pomijamy VAT):

- Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami",
- Ma konto 73-0 "Sprzedaż towarów".

Z kolei wartość towarów wydanych nabywcy jednostka mogła zaksięgować np. (pomijamy ewentualne odchylenia od cen ewidencyjnych, jeśli wystąpiły):

- Wn konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",
- Ma konto 33 "Towary".

Rozliczenie towaru wyłudzonego przez nieuczciwego nabywcę

Przepisy ustawy o rachunkowości nie zawierają regulacji, które odnosiłyby się do sytuacji, w której doszło do wyłudzenia towaru przez nieuczciwego nabywcę, który podszył się pod innego kontrahenta. Kierując się jednak ww. wskazówkami zawartymi w KSR nr 15 dotyczącymi momentu powstania przychodu, zasadne jest uznać, że mogły nie zostać spełnione warunki do wykazania tego przychodu, tj. m.in., że nie doszło do "przekazania nabywcy znaczących korzyści i ryzyka związanych z dobrami będącymi przedmiotem umowy" oraz nie została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy dostawcą i nabywcą dóbr. To, w naszej opinii, uzasadnia prawo do skorygowania przychodu. Korekty tej zasadne byłoby dokonać, podobnie jak dla celów podatku dochodowego, w dacie uzyskania stosownego dokumentu potwierdzającego dokonanie czynu zabronionego, ewentualnie w dacie wystawienia faktury korygującej. Korekta tego przychodu mogłaby wyglądać następująco (pomijamy VAT):

- Wn konto 73-0,
- Ma konto 20

oraz zapis techniczny dla zachowania czystości obrotów (storno czerwone, tj. księgowania ze znakiem minus):

- Wn konto 73-0,
- Ma konto 73-0.

Ponadto, w naszej opinii, jednostka powinna wartość wyłudzonych towarów, ujętych pierwotnie na koncie 73-1, przeksięgować na konto pozostałych kosztów operacyjnych, np. zapisem:

- Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
- Ma konto 73-1

oraz zapis techniczny dla zachowania czystości obrotów (storno czerwone, tj. księgowania ze znakiem minus):

- Wn konto 73-1,
- Ma konto 73-1.